Tervetuloa maksuttomaan webinaariin SVOP-palautuksen verotus käytännössä 18.4.2024 klo 9.00. Ilmoittaudu mukaan.
SVOP-rahastoon tehty sijoitus
Osakeyhtiön osakkeenomistaja tai muu yhtiön ulkopuolinen taho voi tehdä sijoituksen sijoitetun vapaan pääoman rahastoon eli ns. SVOP-rahastoon. SVOP-sijoitus on koroton eikä siihen lähtökohtaisesti liity varojen palautusvelvollisuutta yhtiön toiminnan aikana. SVOP-rahasto voi muodostua monella tapaa – rahastoon voidaan esimerkiksi kirjata osakkeiden merkintähintoja, sinne voidaan siirtää kertyneitä voittovaroja taikka sinne voidaan merkitä varoja esimerkiksi yritysjärjestelyiden tai yhtiön perustamisen yhteydessä. Samoin esimerkiksi pääomalainasaatava tai muu saatava voidaan konvertoida ja muuntaa oman pääoman ehtoiseksi ja merkitä yhtiön SVOP-rahastoon.
SVOP-sijoitus voidaan toteuttaa vastikkeellisesti tai vastikkeettomasti. Vastikkeellisessa SVOP-sijoituksessa sijoituksen tekijä sijoittaa varoja yhtiön SVOP-rahastoon saaden vastikkeena esimerkiksi yhtiön liikkeeseen laskemia uusia osakkeita. Vastikkeettomassa SVOP-sijoituksessa sijoituksen tehnyt taho ei saa vastikkeeksi tekemästään sijoituksesta mitään.
Yhtiön oma pääoma jakautuu vapaaseen ja sidottuun omaan pääomaan. Sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto eli SVOP-rahasto kuuluu yhtiön vapaaseen omaan pääomaan. Kun yhtiö jakaa varoja sijoitetun vapaan oman pääoman rahastostaan, on noudatettava osakeyhtiölain säännöksiä ja tarkemmin ottaen sitä mitä OYL:n 13 luvussa säädetään yhtiön varojen jakamisesta. Käytännössä varojenjakoon sovelletaan samoja osakeyhtiölain menettelysäännöksiä kuin osingonjakoon. SVOP-sijoitus voidaan siis palauttaa vain, mikäli osingonjaon edellytykset täyttyvät.
Varojen jakamisen perusedellytyksiä ovat muun muassa riittävien jakokelpoisten varojen olemassaolo ja varojen jaon perustuminen viimeisimpään vahvistettuun tilinpäätökseen. Varojenjako ei myöskään saa vaarantaa yhtiön maksukykyä.
Varojenjako SVOP-rahastosta verotetaan pääsäännön mukaan osinkona
SVOP-rahastosta saatu varojenjako verotetaan pääsäännön mukaan osinkona.
Luonnollisen henkilön julkisesti noteeraamattomasta yhtiöstä saama osinko verotetaan hänen pääomatulo- ja ansiotulo-osinkonaan. Jako pääomatulo- ja ansiotulo-osinkoon perustuu luonnollisen henkilön omistamien osakkeiden matemaattiseen arvoon. Luonnollisen henkilön saama varojenjako julkisesti noteeratun yhtiön SVOP-rahastosta verotetaan aina osinkona, jolloin osinko on hänen veronalaista pääomatuloaan.
Yhteisön saama varojenjako julkisesti noteeraamattoman yhtiön SVOP-rahastosta on pääsääntöisesti verotuksessa verovapaa. Yhteisön saama varojenjako julkisesti noteeratun yhteisön SVOP-rahastosta on puolestaan pääsääntöisesti veronalainen, ellei saaja itse ole myös julkisesti noteerattu yhteisö taikka saaja omista yli 10 % varoja jakavan yhtiön osakepääomasta.
Varojenjako SVOP-rahastosta verotetaan poikkeussäännön perusteella luovutuksena
Pääsäännöstä poiketen varojenjakoa SVOP-rahastosta voidaan kuitenkin erikseen määriteltyjen edellytysten puitteissa verottaa luovutusvoittoa koskevien säännösten mukaisesti.
Varojenjaon käsitteleminen verotuksessa luovutuksena edellyttää seuraavaa (TVL 45 a § ja EVL 6 c §):
- varoja jaetaan muusta kuin julkisesti noteeratusta yhtiöstä;
- jaettavat varat ovat peräisin pääomansijoituksesta;
- pääomansijoitus palautetaan pääomansijoituksen tehneelle taholle;
- pääomansijoituksen tekemisestä on varoja jaettaessa kulunut enintään kymmenen vuotta.
SVOP-rahastosta tehdyn varojenjaon käsitteleminen verotuksessa luovutusvoittosäännösten perusteella edellyttää ensinnäkin, että varojenjako tapahtuu julkisesti noteeraamattomasta yhtiöstä ja olennaisesti sitä, että varojenjaossa on kyse pääomasijoituksen palautuksesta sijoituksen tehneelle taholle kymmenen vuoden kuluessa.
Luovutuksena verotettavasta SVOP-palautuksesta saatua voittoa laskettaessa varojenjaosta saadaan vähentää alkuperäisen SVOP-sijoituksen hankintameno, jolloin palautuksesta ei yleensä muodostu veroseuraamuksia. Luovutuksesta saatua voittoa laskettaessa varojenjaosta vähennetään osakkeen poistamaton hankintameno, kuitenkin enintään luovutuksena pidettävän varojenjaon määrä. Varojenjaosta ei siten voi syntyä luovutustappiota. Jos osakkeen poistamaton hankintameno on luovutuksena pidettävää varojenjakoa pienempi, vähennetään poistamattoman hankintamenon määrä. Tämä tarkoittaa sitä, että luonnollinen henkilö ei voi vähentää varojenjaosta TVL 46 §:n 1 momentissa tarkoitettua hankintameno-olettamaa.
Verovelvollinen voi esittää edellä tarkoitetun selvityksen ja vaatimuksensa varojenjaon verottamisesta luovutuksena veroilmoituksellaan. Vaatimus voidaan esittää myös muutoksenhaussa verotuksen päättymisen jälkeen.
Varojenjaon kohdistumisesta eri aikoina tehtyihin pääomansijoituksiin korkeimman hallinto-oikeuden (KHO) uuden vuosikirjaratkaisun KHO 2022:53 jälkeen
KHO:n ratkaisussa KHO 2022:53 oli kyse tilanteesta, jossa yhtiö oli ollut toisen yhtiön omistuksessa yhtäjaksoisesti yli 10 vuotta. Omistuksen aikana yhteen ja samaan SVOP-rahastoon oli merkitty sijoituksia sekä 10 vuoden aikarajan sisällä, että yli 10 vuotta sitten. Varoja oli tarkoitus jakaa ja asiassa oli ratkaistavana, sovelletaanko varojenjakoon osinkoja vai omaisuuden luovutusta koskevia verosäännöksiä, kun rahasto koostui jakohetkellä yksinomaan yhtiön ainoan osakkeenomistajan sekä yli että alle kymmenen vuotta aiemmin tekemistä pääomansijoituksista ja kun jaettavien varojen määrä ei ylittänyt niiden pääomansijoitusten määrää, joiden tekemisestä oli varoja jaettaessa kulunut enintään kymmenen vuotta.
KHO lausui uutena ennakkoratkaisuna, että ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattuun varojenjakoon sovelletaan osinkoja ja omaisuuden luovutusta koskevia verolakien säännöksiä siten, että varoja katsotaan jaettavan kunkin siihen tehdyn sijoituksen osalta näiden sijoitusten määrien keskinäisen suhteen mukaan.
Päätös muutti aikaisempaa tulkintaa varojenjaon kohdistumisesta eri aikoina tehtyihin pääomansijoituksiin. KHO:n ratkaisun myötä palautuksen katsotaan jakautuvan tehdyille sijoituksille sijoitusten mukaisessa keskinäisessä suhteessa. Palautuksen ei siten enää katsota kohdistuvan FIFO-periaatteen (First In - First Out) vanhimpaan sijoitukseen. KHO katsoi ratkaisussaan myös, että kymmenen vuoden määräaika lasketaan varojenjakoa koskevan päätöksen tekemisestä lukien, eikä takaisinmaksuajankohdan perusteella. Jatkossakin yli 10 vuotta vanhojen SVOP-sijoitusten palautuksia käsitellään osinkona.
Miten varmistua SVOP-palautuksen käsittelystä verotuksessa luovutuksena
Ratkaisulla on merkitystä erityisesti silloin kun sama taho on sijoittanut yhtiön SVOP-rahastoon varoja useammassa eri aikana tehdyssä erässä. Tällöin yli kymmenen vuotta aikaisemmin tehdyt sijoitukset syövät ainakin osittain mahdollisuuden saada uudemmat SVOP-sijoitukset täysimääräisesti luovutuksena verotettavana tulona. Mikäli SVOP-rahastosta haluaa jatkossa nostaa sijoituksensa takaisin veroneutraalisti luovutusvoittosäännöksiä soveltaen, kannattaa olla tarkkana ja varmistua, että SVOP-sijoituksen palautusta koskeva päätös tehdään 10 vuoden kuluessa ensimmäisen sijoituksen tekemisestä.
SVOP-sijoituksia voidaan kuitenkin edelleen palauttaa siten, että SVOP-sijoituksen palautus kohdistuu tiettyyn sijoitukseen, jolloin kaikkia tehtyjä sijoituksia ei tarvitse nostaa ensimmäisen sijoituksen tekemisestä laskettavassa 10 vuodessa. Tällöin verovelvollisen tulee osoittaa, mihin SVOP-sijoitukseen tehtävä palautus kohdistuu. Käytännössä tämä on mahdollista siten, että eri aikaan tehtävät SVOP-sijoitukset kirjataan yhtiön kirjanpitoon SVOP-rahaston erillisille alatileille ja palautuspäätöksellä yksilöidään, miltä alatililtä palautus tehdään. Tällöin varojenjaon katsotaan myös verotuksessa kohdistuvan varojenjakopäätöksellä mainitussa rahastossa tai rahaston alatilillä oleviin pääomansijoituksiin.
Verohallinnon ohjeistuksen mukaan eri ajankohtina tehtyjen pääomansijoitusten eriyttämistä myöhemmin kirjanpidossa erillisiin rahastoihin tai erillisille alatileille ei voida pitää riittävänä selvityksenä varojenjaon kohdistumisesta vain tiettynä ajankohtana tehtyyn pääomansijoitukseen. Varojenjaon katsotaan tällöin kohdistuvan alkuperäisessä rahastossa olleisiin eri ajankohtina tehtyihin sijoituksiin niiden määrien mukaisessa suhteessa.
Mikäli haluat varmistua SVOP-palautuksen käsittelystä verotuksessa luovutuksena, kannattaa olla tarkkana siis jo sijoitusta tehtäessä. Olethan yhteydessä, mikäli asia on ajankohtainen.
